Tipo reducido en el Impuesto de Sociedades
El tipo general del impuesto de sociedades en España es del 25%, según se regula en el artículo 29 DE LA Ley 27/2014 de 27 de noviembre.
El propio artículo en su apartado uno establece ya una primera excepción, cuando establece” excepto para las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del período impositivo inmediato anterior sea inferior a 1 millón de euros, que será del 23%”.
La aplicación de este tipo reducido del 23%, es efectiva desde el ejercicio 2023 inclusive, para las sociedades que cumplan la condición de importe neto de cifra de negocios, que se establece como que “A estos efectos, el importe neto de la cifra de negocios se determinará con arreglo a los dispuesto en los apartados 2 y 3 del artículo 101 de esta ley”.
El propio artículo 29.1 de la Ley continua en su redacción estableciendo: “No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, a tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo deban tributar a un tipo inferior”.
En ambos casos, la norma en el mismo apartado 1 de este artículo 29 se establece que, “los tipos de gravamen del 23% y del 15% previstos en este apartado, no resultarán de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta ley”.
Los tipos inferiores que regula la ley en este artículo 29 están reservados a Sociedades Cooperativas (20% general) entidades sin fines lucrativos (10% ) Sociedades de inversión de capital variable como Instituciones de Inversión colectiva, fondos de inversión, sociedades de inversión Inmobiliarias, fondos de regulación del mercado hipotecario, todos ellos, siempre que reúnan determinadas características (1%), fondos de pensiones (0%) y régimen especial Económico y fiscal de Canarias.
Solo a efectos de encuadrar este artículo, diremos que en España el número de empresas activas disminuyó un 1,1% durante 2020 y se situó en 3,37 millones. Únicamente el 18,0% (606.000 empresas) de empresas activas tenía 20 o más años, siendo que el 18,5% (623.000 empresas) tiene menos de dos años. Respecto a cifra de negocios, no hemos podido encontrar el dato de que porcentaje de ellas que factura menos de un millón de euros, pero si que el nivel de ingresos del 97,5% del número de empresas activas, tiene nivel de ingresos inferior a 2 millones de euros.
Pretendemos en este artículo analizar los aspectos prácticos de aplicación del tipos reducido de aplicación más general del 23 para sociedades.
Cuestiones prácticas en cuanto al tipo reducido del 23%
Son dos cuestiones a analizar, la determinación o no de la condición de sociedad patrimonial y la determinación de cifra de negocios a efectos de esta aplicación del tipo reducido del 23%.
1.- En cuanto a la condición o no de sociedad patrimonial, esta se define “A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica.”
Para determinar tal condición o no, habrá que acudir a los valores que se deduzcan de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
A estos efectos no se computarán como valores o activos no afectos los siguientes:
- Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias
- Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
- Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
- Los que otorguen, al menos, el 5 por ciento del capital de una entidad y se posean durante un plazo mínimo de un año, con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, y la entidad participada no tenga condición de sociedad patrimonial.
En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.
2.- En cuanto a la determinación de la cifra de negocio, la norma nos remite al artículo 101 de la Ley que es un artículo que regula los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.
Este artículo no tiene en si una determinación del cálculo, si bien, viene a establecer tres condicionantes:
Cuando la entidad fuere de nueva creación, el importe de la cifra de negocios se referirá al primer período impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el período impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiere desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año, si bien en este supuesto, estaríamos normalmente ante la aplicación del 15 % de tipo.
Cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.
La tercera condicionante es repetitiva a lo ya regulado en el art.º 5 por cuanto establece que dichos incentivos (este tipo reducido) no resultará de aplicación cuando la entidad tenga la consideración de entidad patrimonial en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley.
La anterior redacción de la Ley del impuesto de sociedades en su artículo 191 si definía la cifra de negocios como «El importe de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias de la Sociedad deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así como el impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios».
Derogada dicha norma, el ICAC, Instituto de Contabilidad y Auditoría de cuentas en su resolución de Resolución de 16 de mayo de 1991, viene a determinar como calcular la cifra de negocios y establece: “El importe neto de la cifra anual de negocios, que aparece en las partidas 1 y 1 a) del haber de las cuentas de Pérdidas y Ganancias correspondientes a los modelos normal y abreviados incluidos en el Plan General de Contabilidad, respectivamente, se obtendrá de la agregación de las ventas, prestaciones de servicios, y se minorará por el importe de las Devoluciones y «Rappels» sobre ventas”
Y a continuación pasa a describir componentes positivos y negativos de la cifra de negocio.
Elementos positivos que recoge la resolución
- Ventas y Prestaciones de Servicios obtenidas de la actividad o actividades ordinarias de la empresa.
- Las entregas de mercaderías o productos destinados a la venta y prestaciones de servicios que las empresas efectúen a cambio de activos no monetarios o como contraprestación de servicios que representan gastos para ella.
- En ningún caso se incluirán como ventas o prestaciones de servicios las unidades de productos para la venta consumidos por la propia empresa, ni los trabajos realizados para si misma.
Elementos que no se incluyen en la cifra de negocios
- No se incluyen los ingresos financieros ni las subvenciones, salvo cuando se otorgan en función de las unidades de productos vendidos y forman parte del precio de venta de los bienes y servicios.
- Los ingresos financieros derivados de ventas a plazo de bienes y servicios no formarán parte de la cifra de negocios.
- El IVA tampoco formará parte de la cifra de negocios, ni los impuestos especiales que gravan la fabricación o importación de ciertos bienes.
- Los importes de las devoluciones de ventas.
- Los «rappels» sobre ventas o prestaciones de servicios.
- Los descuentos comerciales que se efectúen sobre los ingresos objeto de cómputo en la cifra anual de negocios.
Licenciado en Económicas y Empresariales por la Universidad de Sevilla M.B.A. por IESE (Universidad de Navarra) Miembro del Registro de economista asesores fiscales.
